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2. Die vielfältigen wechselseitigen Schuldverhältnisse innerhalb eines Cash-Pools sind im Falle der Saldierung bankarbeitstäglich zusammenzufassen und fortzuschreiben. Nur der für einen dann gegebenenfalls verbleibenden Schuldsaldo entstehende Zins ist hinzurechnungsfähiges Entgelt iSd § 8 Nr. 1 Buchst. a S. 1 GewStG. Dieses hinzurechnungsfähige Entgelt ist nicht mit danach entstandenen Guthabenzinsen zu verrechnen.
Tenor:
Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des FG Niedersachsen v. 14.9.2017 – 6 K 243/14, DStRE 2018, 1432 aufgehoben. Die Sache wird an das FG Niedersachsen zurückverwiesen. Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.
Sachverhalt:
1. I. Streitig ist, ob bei der Hinzurechnung von Entgelten fur Schulden gemas § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG in der im Streitjahr 2010 geltenden Fassung Zinsertrage und Zinsaufwendungen innerhalb eines Cash-Poolings zu saldieren sind.
2. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH. Sie ist Teil einer Unternehmensgruppe, deren Konzernmutter die A-AG (AG) mit Sitz im Ausland ist. Unternehmensgegenstand der Klägerin ist die Erbringung von Dienstleistungen an andere Unternehmen der Gruppe.
3. Die Gesellschaften der Gruppe beteiligten sich zur Zins- und Finanzierungsoptimierung an einer Liquiditätsbündelung ihrer Konten (sog. Cash-Pooling). Grundlage des Cash-Poolings war der zwischen der AG und der Klägerin geschlossene Rahmenkreditvertrag v. 1.6.2007. Danach gewahrte die AG der Klägerin einen Rahmenkredit, dessen Hohe auf die zum jeweiligen Zeitpunkt erforderlichen Mittel zur Durchführung der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit der Klägerin beschrankt war. Der Darlehenszins betrug ebenso wie der Guthabenzins 5,5 % p. a. Die technische Abwicklung erfolgte im Wege eines automatischen Cash-Management Systems (ACMS) über ein oder mehrere ACMS-Verrechnungskonten. Der Darlehensgeber legte die Kreditinstitute und Konten fest, über die die Abwicklung erfolgen sollte. Es galten die Sondervereinbarungen der Cash-Concentrating Vertrage der jeweiligen Kreditinstitute. Zur technischen Abwicklung führte die AG ein oder mehrere Zielkonten bei verschiedenen Kreditinstituten, die Klägerin sowie weitere Tochtergesellschaften führten Quellkonten. Der Saldo der Quellkonten wurde durch das ACMS bankarbeitstaglich auf Null gestellt, indem entweder ein Guthaben auf dem Quellkonto dem Zielkonto der AG gutgeschrieben oder ein negativer Saldo durch Überweisung vom Zielkonto ausgeglichen wurde. Der Kontenausgleich fand unabhängig davon statt, ob ein Guthaben einer Tochtergesellschaft benötigt wurde, um einen Debetsaldo einer anderen Tochtergesellschaft auszugleichen. Die Klägerin und die AG schlossen mit drei Banken Vertrage über die dort errichteten Ziel- und Quellkonten ab. Die Konten wurden in unterschiedlichen Wahrungen (€, USD, AUD, GBP) geführt. Die jeweilige Bank hatte arbeitstäglich die Quellkonten über das Zielkonto auszugleichen.
4. Die Klagerin fuhrte in ihrer Buchhaltung fur jedes Quellkonto ein gesondertes Verrechnungskonto, berechnete taglich die Zinsen und buchte diese monatlich saldiert als Aufwand oder Ertrag. Fur das Streitjahr 2010 wurden aus dem Cash-Pooling Zinsertrage iHv … € und Zinsaufwendungen iHv … € gebucht. In ihrem auf den 31.12.2010 aufgestellten Jahresabschluss nahm die Klagerin eine Saldierung von Zinsaufwendungen und -ertragen vor und erfasste im Ergebnis keine Zinsaufwendungen.
5. In der Gewerbesteuererklärung für 2010 erklärte die Klägerin Entgelte für Schulden iHv … €, in denen Zinsaufwendungen aus dem Cash-Pool nicht enthalten waren.
6. Der Beklagte und Revisionsgegner (das FA) besteuerte die Klägerin zunächst erklärungsgemäß mit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheiden (§ 164 AO) v. 5.12.2011.
7. Im Rahmen einer Außenprüfung gelangte der Prüfer zu dem Ergebnis, dass eine Saldierung der Zinsaufwendungen und -ertrage aus dem Cash-Pool gewerbesteuerrechtlich unzulässig sei. Dem folgte das FA und berücksichtigte mit geändertem Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2010 v. 16.7.2013 Entgelte für Schulden gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG iHv … €. Diesem Betrag lagen die vom Außenprüfer fehlerhaft berechneten Zinsaufwendungen aus dem Cash-Pool iHv … € zugrunde. Den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2010 hob das FA auf.
8. Im anschließenden Einspruchsverfahren wies das FA auf den Berechnungsfehler hin. Es berücksichtigte darauf in der Einspruchsentscheidung v. 22.7.2014 Entgelte für Schulden iHv … € (statt bisher … €), erhöhte den Gewerbesteuermessbetrag von … € auf … € und wies den Einspruch ab.
9. Die dagegen gerichtete Klage wies das FG mit den in EFG 2018, 1381 veröffentlichten Gründen ab.
10. Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
11. Die Klägerin beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Bescheid für 2010 über den Gewerbesteuermessbetrag sowie den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den 31.12.2010 jeweils v. 16.7.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung v. 22.7.2014 dahingehend zu ändern, dass bei der Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrages sowie des verbleibenden Gewerbeverlusts die Entgelte für Schulden um … € gemindert werden.
12. Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Gründe
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